La mise en place du Plan d’Épargne Retraite (PER) a transformé le paysage de l’épargne-retraite en France. Ce dispositif, issu de la loi PACTE, soulève de nombreuses interrogations fiscales, particulièrement concernant les versements effectués dans un cadre professionnel. Pour les salariés comme pour les dirigeants d’entreprise, comprendre les mécanismes de déduction et les obligations déclaratives liées aux versements sur un PER d’entreprise constitue un enjeu majeur d’optimisation fiscale. Cet enjeu devient d’autant plus significatif que la frontière entre versements individuels et versements professionnels peut parfois sembler floue, avec des conséquences fiscales distinctes.
Fondamentaux du PER d’entreprise et cadre fiscal applicable
Le Plan d’Épargne Retraite d’entreprise constitue l’un des trois compartiments du PER créé par la loi PACTE de 2019. Il se décline en deux versions principales : le PER Collectif (PERCOL), successeur du PERCO, ouvert à tous les salariés, et le PER Obligatoire (PERO), qui remplace l’ancien article 83 et peut être réservé à certaines catégories de personnel.
Ces dispositifs s’inscrivent dans une logique d’incitation fiscale visant à encourager l’épargne-retraite. Le Code général des impôts prévoit ainsi un régime fiscal avantageux pour les versements effectués sur ces plans, avec des modalités différentes selon l’origine des sommes versées.
Types de versements sur un PER d’entreprise
Trois catégories de versements peuvent alimenter un PER d’entreprise :
- Les versements obligatoires du salarié et/ou de l’employeur, propres au PERO
- Les versements volontaires du salarié (compartiment 1)
- Les sommes issues de l’intéressement, de la participation et des abondements de l’employeur (compartiment 2)
Chacun de ces types de versements obéit à des règles fiscales distinctes, tant au moment du versement qu’à celui de la sortie. La Direction Générale des Finances Publiques (DGFiP) précise que les versements volontaires peuvent être déduits du revenu imposable sous certaines conditions, tandis que les versements obligatoires bénéficient d’un régime spécifique.
Le cadre fiscal du PER d’entreprise est régi principalement par les articles L224-1 à L224-40 du Code monétaire et financier pour les aspects structurels et les articles 163 quatervicies et 158 du Code général des impôts pour les aspects fiscaux. Ces dispositions fixent notamment les plafonds de déduction et les modalités déclaratives.
Dans ce contexte, la jurisprudence du Conseil d’État a progressivement clarifié certains points, comme la distinction entre versements volontaires et versements obligatoires (CE, 3e et 8e ch., 5 juillet 2023, n° 451053), ou encore les modalités d’application des plafonds de déduction (CE, 9e et 10e ch., 19 décembre 2022, n° 463563).
Pour les entreprises comme pour les salariés, la compréhension fine de ce cadre fiscal constitue un prérequis pour optimiser les stratégies de versement et respecter les obligations déclaratives. La doctrine administrative, régulièrement mise à jour dans le Bulletin Officiel des Finances Publiques (BOFiP), apporte des précisions complémentaires sur l’interprétation de ces textes par l’administration fiscale.
Ces fondamentaux posés, il convient d’examiner plus précisément les règles de déduction applicables aux différents types de versements effectués dans le cadre professionnel, avant d’aborder les obligations déclaratives qui en découlent.
Règles de déduction des versements sur un PER d’entreprise
La fiscalité avantageuse du PER repose principalement sur le principe de déductibilité des versements. Toutefois, cette déductibilité obéit à des règles précises qui varient selon la nature des versements et le statut du contribuable.
Déduction des versements volontaires des salariés
Les versements volontaires réalisés par les salariés sur leur PER d’entreprise sont déductibles du revenu global dans la limite du plafond d’épargne retraite. Ce plafond, défini à l’article 163 quatervicies du CGI, correspond au plus élevé des deux montants suivants :
- 10% des revenus professionnels de l’année précédente, limités à 8 fois le Plafond Annuel de la Sécurité Sociale (PASS), soit 34 966 € pour les versements de 2023 (déclarés en 2024)
- 10% du PASS de l’année précédente, soit 4 371 € pour les versements de 2023
Ce plafond est global et s’applique à l’ensemble des versements volontaires effectués sur tous les PER (individuels et d’entreprise) ainsi que sur d’autres dispositifs comme les anciens PERP ou Madelin encore en cours. Il convient de noter que ce plafond est diminué des versements obligatoires du salarié sur le PERO.
La Cour de cassation a confirmé dans un arrêt du 15 mars 2022 (Cass. com., n°20-17.868) que ces plafonds s’appliquent individuellement pour chaque membre du foyer fiscal. Ainsi, dans un couple, chaque conjoint dispose de son propre plafond de déduction.
Régime des versements obligatoires
Les versements obligatoires du salarié sur un PERO suivent un régime fiscal distinct. Ces cotisations sont :
Déduites directement du salaire imposable par l’employeur, comme précisé dans la circulaire DSS/3A/2019/352 du 17 décembre 2019. Elles apparaissent donc dans la case « net fiscal » de la déclaration préremplie
Soumises à un plafond spécifique fixé à 8% de la rémunération annuelle brute, dans la limite de 8 PASS. Pour 2023, ce plafond s’élève à 27 973 €
Quant aux cotisations patronales versées sur un PERO, elles sont :
Exonérées d’impôt sur le revenu pour le salarié, dans la limite de 8% de la rémunération annuelle brute (plafonnée à 8 PASS), diminuée des versements obligatoires du salarié
Déductibles du bénéfice imposable pour l’entreprise, sous réserve de leur caractère « normal »
Un arrêt du Conseil d’État du 9 janvier 2020 (CE, 3e et 8e ch., n°425113) a précisé que le caractère normal des cotisations patronales s’apprécie au regard de la politique de rémunération globale de l’entreprise et non uniquement par rapport au plafond fiscal.
Traitement des autres types de versements
Les sommes issues de l’intéressement et de la participation versées sur un PER d’entreprise bénéficient d’une exonération d’impôt sur le revenu au moment du versement, conformément aux articles L3315-1 et L3325-1 du Code du travail.
Les abondements de l’employeur sur un PERCOL sont exonérés d’impôt sur le revenu dans la limite de 16% du PASS (soit 7 001 € en 2023), selon l’article L3332-27 du Code du travail.
La jurisprudence administrative (TA Paris, 5e sect., 2e ch., 10 février 2022, n°2005789) a confirmé que ces exonérations ne sont pas remises en cause en cas de transfert ultérieur des droits vers un autre compartiment du PER.
Ces différentes règles de déduction et d’exonération ont des conséquences directes sur les obligations déclaratives des contribuables, qui doivent être parfaitement maîtrisées pour éviter tout risque de redressement fiscal.
Obligations déclaratives spécifiques aux versements PER en entreprise
La déclaration correcte des versements effectués sur un PER d’entreprise constitue une étape cruciale pour bénéficier des avantages fiscaux associés. Ces obligations varient selon la nature des versements et nécessitent une attention particulière.
Déclaration des versements volontaires déductibles
Les versements volontaires effectués sur un PER d’entreprise doivent être reportés sur la déclaration de revenus n°2042, spécifiquement dans les cases suivantes :
- Case 6NS pour le déclarant principal
- Case 6NT pour le conjoint ou partenaire de PACS
- Cases 6NU à 6NW pour les personnes à charge
Cette déclaration est indispensable pour obtenir la déduction fiscale. L’administration fiscale vérifie systématiquement la cohérence entre les montants déclarés et les plafonds applicables. Un rescrit fiscal du 15 juin 2021 (RES n°2021/06/1563) a précisé que le contribuable doit conserver les justificatifs de versements pendant au moins trois ans pour répondre à d’éventuelles demandes de l’administration.
Il est à noter que le contribuable peut renoncer à la déduction de ses versements volontaires en cochant les cases 6QS à 6QW de la déclaration. Cette option, irréversible, modifie le régime fiscal applicable à la sortie, avec une exonération partielle des gains lors du retrait.
Traitement déclaratif des versements obligatoires
Pour les versements obligatoires du salarié sur un PERO, la situation est différente :
Ces cotisations sont déjà déduites du salaire imposable par l’employeur et apparaissent dans le montant prérempli du net fiscal
Le contribuable n’a donc aucune démarche particulière à effectuer pour ces versements
Toutefois, ces versements obligatoires viennent réduire le plafond disponible pour la déduction des versements volontaires. L’Autorité des Normes Comptables a précisé dans sa recommandation n°2020-05 que l’employeur doit informer le salarié du montant des versements obligatoires réalisés dans l’année.
La Cour administrative d’appel de Paris a jugé le 2 avril 2021 (CAA Paris, 5e ch., n°19PA02485) que l’absence d’information du salarié sur le montant de ses versements obligatoires pouvait constituer un motif de décharge en cas de redressement fiscal lié à un dépassement de plafond.
Cas particulier des dirigeants
Les dirigeants d’entreprise (gérants majoritaires de SARL, dirigeants de SAS, entrepreneurs individuels) qui versent sur un PER d’entreprise font face à des obligations déclaratives spécifiques :
Pour les versements volontaires, ils utilisent les mêmes cases que les salariés (6NS à 6NW)
Pour les cotisations obligatoires versées dans le cadre d’un PERO mis en place dans leur entreprise, ils doivent les déclarer dans les cases 6QS à 6QW
Cette distinction s’explique par le fait que, contrairement aux salariés, les versements obligatoires des dirigeants ne sont pas automatiquement déduits de leur rémunération imposable.
Un arrêt du Conseil d’État du 21 novembre 2022 (CE, 9e ch., n°463726) a confirmé que les dirigeants assimilés salariés (président de SAS notamment) peuvent bénéficier du même régime de déduction que les salariés pour leurs versements obligatoires, à condition que ces versements soient prélevés directement sur leur rémunération.
Ces obligations déclaratives doivent être respectées avec précision pour éviter tout risque de redressement. La complexité du dispositif nécessite souvent un accompagnement professionnel, particulièrement pour les situations spécifiques comme celle des dirigeants ou des expatriés.
Gestion des plafonds de déduction et stratégies d’optimisation
La maîtrise des plafonds de déduction constitue un levier d’optimisation fiscale majeur pour les versements sur un PER d’entreprise. Cette gestion requiert une connaissance approfondie des mécanismes de report et des interactions entre les différents dispositifs d’épargne-retraite.
Mécanisme du plafond non utilisé reportable
L’un des atouts du dispositif PER réside dans la possibilité de reporter les plafonds non utilisés des trois années précédentes. Ce mécanisme, prévu à l’article 163 quatervicies du Code général des impôts, permet d’optimiser la déduction fiscale en cas de versement important.
Le calcul du plafond reportable s’effectue comme suit :
- Détermination du plafond de déduction de l’année N-1, N-2 et N-3
- Soustraction des versements déjà déduits pour chacune de ces années
- Addition des reliquats pour obtenir le plafond reportable
Ces plafonds non utilisés apparaissent sur l’avis d’imposition dans la rubrique « Plafond d’épargne retraite ». La doctrine administrative (BOI-IR-BASE-20-60-20) précise que ce report s’applique automatiquement, sans démarche particulière du contribuable.
Une décision du Tribunal administratif de Montreuil (TA Montreuil, 1re ch., 11 mai 2021, n°1906542) a confirmé que le plafond non utilisé reste reportable même en cas de changement de situation familiale, comme un mariage ou un divorce.
Articulation entre versements volontaires et versements obligatoires
La coexistence de versements volontaires et obligatoires sur un PER d’entreprise nécessite une articulation précise pour maximiser l’avantage fiscal :
Les versements obligatoires du salarié viennent réduire le plafond disponible pour la déduction des versements volontaires
Inversement, les versements volontaires n’ont pas d’impact sur le plafond spécifique des versements obligatoires (8% de la rémunération brute)
Cette asymétrie peut être exploitée dans une stratégie d’optimisation. L’Autorité de Contrôle Prudentiel et de Résolution (ACPR) a souligné dans son rapport annuel 2022 que cette articulation complexe nécessite un conseil personnalisé pour être pleinement maîtrisée.
Un arrêt de la Cour administrative d’appel de Lyon du 8 février 2022 (CAA Lyon, 2e ch., n°20LY00587) a validé la possibilité pour un salarié de compléter des versements obligatoires insuffisants par des versements volontaires déductibles, dans la limite du plafond global.
Stratégies d’optimisation pour les cadres dirigeants
Les cadres dirigeants et mandataires sociaux disposent de leviers spécifiques pour optimiser leurs versements sur un PER d’entreprise :
La mise en place d’un PERO catégoriel permettant des cotisations patronales ciblées
L’utilisation du compartiment 3 du PER pour y transférer des jours de CET ou d’indemnités de fin de carrière
La combinaison de versements sur un PER d’entreprise et sur un PER individuel
Ces stratégies doivent être mises en œuvre dans le respect du principe d’abus de droit. Un rescrit fiscal du 7 juillet 2020 (RES n°2020/07/1546) a précisé que l’administration fiscale peut remettre en cause des montages visant uniquement à contourner les plafonds de déduction.
La jurisprudence du Conseil d’État (CE, 8e et 3e ch., 12 février 2020, n°421444) a par ailleurs confirmé que les versements exceptionnels juste avant un départ à la retraite peuvent être examinés sous l’angle de l’abus de droit, particulièrement lorsqu’ils sont disproportionnés par rapport aux pratiques antérieures du contribuable.
Une planification pluriannuelle des versements, tenant compte de l’évolution prévisible des revenus et de la fiscalité, constitue souvent l’approche la plus efficiente pour les cadres dirigeants. Cette planification doit intégrer non seulement les aspects fiscaux immédiats mais aussi les conséquences à long terme, notamment en matière de fiscalité à la sortie.
Enjeux pratiques et points de vigilance pour la déclaration
Au-delà des aspects théoriques, la déclaration des versements PER déduits en entreprise soulève plusieurs enjeux pratiques et points de vigilance qui méritent une attention particulière.
Documentation et justificatifs à conserver
La conservation des documents justificatifs constitue une précaution indispensable face au risque de contrôle fiscal. Les contribuables doivent impérativement conserver :
- Les attestations de versements délivrées par les gestionnaires de PER, mentionnant la nature des versements (volontaires, obligatoires)
- Les bulletins de salaire faisant apparaître les cotisations obligatoires prélevées
- Les relevés annuels du PER récapitulant l’ensemble des mouvements
- La documentation contractuelle du PER d’entreprise (règlement, notice d’information)
Ces documents doivent être conservés pendant au moins trois ans, délai de prescription de droit commun en matière fiscale. Toutefois, la Cour de cassation a rappelé dans un arrêt du 12 janvier 2021 (Cass. com., n°18-24.145) que ce délai peut être porté à six ans en cas de défaut de déclaration.
L’administration fiscale peut demander ces justificatifs dans le cadre d’un contrôle sur pièces ou d’une vérification de comptabilité pour les dirigeants d’entreprise. La production de documents incomplets ou incohérents peut entraîner une remise en cause des déductions pratiquées.
Correction des erreurs de déclaration
Les erreurs de déclaration concernant les versements PER sont relativement fréquentes, compte tenu de la complexité du dispositif. Plusieurs situations peuvent nécessiter une correction :
En cas d’oubli de déclaration de versements volontaires déductibles, le contribuable peut déposer une déclaration rectificative dans les trois ans suivant l’année d’imposition concernée
Pour une erreur de montant, la rectification peut s’effectuer via une réclamation contentieuse auprès du service des impôts des particuliers
Si le contribuable a déclaré à tort des versements obligatoires déjà déduits par l’employeur, une demande de correction s’impose pour éviter une double déduction
La jurisprudence administrative (CAA Versailles, 3e ch., 15 mars 2022, n°20VE03215) considère que l’erreur de bonne foi dans la déclaration des versements PER n’est pas sanctionnable, sous réserve d’une régularisation spontanée.
En revanche, le Conseil d’État a jugé le 30 septembre 2022 (CE, 8e ch., n°458417) que l’omission délibérée de déclarer des versements obligatoires ayant déjà bénéficié d’une déduction à la source pouvait être sanctionnée par une majoration de 40% pour manquement délibéré.
Situations particulières et cas complexes
Certaines situations spécifiques requièrent une attention particulière :
Pour les contribuables expatriés disposant d’un PER d’entreprise français, la convention fiscale applicable peut modifier les règles de déduction. Un arrêt de la Cour administrative d’appel de Paris (CAA Paris, 9e ch., 18 mai 2021, n°19PA02754) a précisé que le droit à déduction dépend de la qualification des revenus dans la convention fiscale concernée.
En cas de changement d’employeur en cours d’année, le cumul des versements obligatoires effectués chez les différents employeurs doit être pris en compte pour le calcul du plafond de déduction des versements volontaires.
Pour les professions libérales ayant opté pour l’impôt sur les sociétés, le Tribunal administratif de Paris a jugé le 22 novembre 2021 (TA Paris, 1re sect., 3e ch., n°1912678) que les versements sur un PER d’entreprise suivent le régime des salariés et non celui des travailleurs non-salariés.
La transformation d’un ancien dispositif (article 83, PERCO) en PER d’entreprise peut générer des questions spécifiques sur la déclaration des droits acquis. Un rescrit fiscal du 3 novembre 2020 (RES n°2020/11/3568) a précisé que les transferts entre anciens et nouveaux dispositifs n’ont pas d’impact fiscal immédiat et ne constituent pas des versements déductibles.
Ces situations nécessitent souvent un accompagnement professionnel pour sécuriser les déclarations et éviter les risques de redressement. La complexité croissante de la fiscalité du PER d’entreprise justifie pleinement le recours à un conseil spécialisé pour les contribuables concernés par ces dispositifs.
Perspectives d’évolution et recommandations pratiques
La fiscalité du PER d’entreprise s’inscrit dans un environnement législatif et réglementaire en constante mutation. Comprendre les tendances actuelles et anticiper les évolutions futures permet d’adopter une approche plus stratégique dans la gestion de son épargne-retraite.
Évolutions législatives récentes et à venir
Plusieurs modifications législatives récentes ou annoncées impactent directement la déclaration des versements PER en entreprise :
La loi de finances pour 2023 a maintenu les dispositifs existants sans modification majeure, confirmant la stabilité du cadre fiscal à court terme. Toutefois, le rapport d’évaluation de la loi PACTE publié en septembre 2022 suggère des ajustements possibles pour renforcer l’attractivité du PER.
Le projet de réforme des retraites, entré en vigueur en 2023, pourrait indirectement influencer les stratégies de versement sur les PER d’entreprise, notamment pour les salariés proches de la retraite confrontés à un allongement de leur durée de cotisation.
La Direction de la Sécurité Sociale a publié en mars 2023 une circulaire clarifiant le traitement social des versements volontaires sur un PER d’entreprise, confirmant leur exclusion de l’assiette des cotisations sociales sous certaines conditions.
À plus long terme, le rapport Artus-Pastré sur l’épargne française, remis au gouvernement en avril 2022, préconise une simplification des règles de plafonnement et une harmonisation des régimes fiscaux entre les différents compartiments du PER.
Ces évolutions législatives s’accompagnent d’une jurisprudence de plus en plus fournie, qui vient préciser l’interprétation des textes. Un arrêt récent du Conseil d’État (CE, 8e et 3e ch., 28 juin 2023, n° 468517) a ainsi apporté des clarifications sur la notion de versements « normaux » déductibles pour les dirigeants d’entreprise.
Recommandations pour sécuriser sa déclaration
Face à la complexité du dispositif, plusieurs recommandations pratiques peuvent être formulées pour sécuriser la déclaration des versements PER déduits en entreprise :
- Anticiper les versements en fonction du plafond disponible, en tenant compte des versements obligatoires déjà effectués
- Demander systématiquement une attestation détaillée au gestionnaire du PER, distinguant clairement les différents types de versements
- Conserver l’ensemble des documents justificatifs dans un dossier dédié, facilement accessible en cas de contrôle
- Vérifier la cohérence entre les montants déclarés et ceux figurant sur les relevés du PER et les bulletins de salaire
- Consulter régulièrement son espace personnel sur impots.gouv.fr pour contrôler le plafond d’épargne retraite disponible
Pour les situations complexes, notamment pour les dirigeants d’entreprise ou en cas de cumul de plusieurs PER, le recours à un expert-comptable ou à un avocat fiscaliste peut s’avérer judicieux. La Fédération Nationale du Droit du Patrimoine recommande d’ailleurs un audit fiscal annuel pour les contribuables disposant d’un patrimoine d’épargne-retraite significatif.
Approche stratégique de long terme
Au-delà des aspects purement déclaratifs, une approche stratégique de long terme peut être adoptée pour optimiser la fiscalité du PER d’entreprise :
Lisser les versements volontaires sur plusieurs années pour éviter les pics d’imposition, tout en utilisant judicieusement les plafonds non utilisés reportables
Articuler intelligemment les versements sur le PER d’entreprise avec d’autres dispositifs d’épargne-retraite ou d’épargne salariale
Anticiper la fiscalité à la sortie en fonction des modalités choisies (rente ou capital), qui dépend directement de la déduction ou non des versements à l’entrée
Réévaluer périodiquement sa stratégie en fonction des évolutions législatives et de sa situation personnelle et professionnelle
Cette approche stratégique doit s’inscrire dans une vision patrimoniale globale, intégrant l’ensemble des dispositifs d’épargne et de prévoyance. L’Institut de la Protection Sociale souligne dans son livre blanc de janvier 2023 que le PER d’entreprise ne constitue qu’une composante d’une stratégie retraite efficiente, qui doit être complétée par d’autres dispositifs en fonction du profil et des objectifs du contribuable.
La maîtrise des aspects déclaratifs du PER d’entreprise constitue ainsi non seulement un enjeu de conformité fiscale, mais aussi un levier d’optimisation patrimoniale sur le long terme. Dans un contexte de transformation profonde du système de retraite français, cette maîtrise devient un atout majeur pour préparer sereinement sa retraite tout en optimisant sa fiscalité présente.